Kohlhepp Verdeckte Gewinnausschüttung

Erkennen, Gestalten, Vermeiden
2008
ISBN: 978-3-8349-9659-6
Verlag: Betriebswirtschaftlicher Verlag Gabler
Format: PDF
Kopierschutz: 1 - PDF Watermark

E-Book, Deutsch, 199 Seiten, eBook

Fragen der verdeckten Gewinnausschüttung gehören zur typischen Beratersituation. Das Werk nimmt diese auf und erläutert die für die Praxis wichtigen Vermeidungsstrategien und liefert dafür zahlreiche Gestaltungshinweise. Anrechnungsverfahren, Geschäftsführerbezüge, Tantiemen und Pensionen sind weitere Stichworte, welche praxisnah dargestellt werden.


Steuerberater Dr. Ralf Kohlhepp ist Fachanwalt für Steuerrecht in Hamburg und kennt die Beratersituation aus der Praxis. Er beschäftigt sich langjährig und in zahlreichen Veröffentlichungen mit dem Thema und hat bei Prof. Dr. Johanna Hey an der Juristischen Fakultät der Heinrich Heine-Universität zur verdeckten Gewinnausschüttung im Körperschaft- und Einkommensteuerrecht promoviert.

Zielgruppe

Professional/practitioner

Autoren/Hrsg.

Kohlhepp, Ralf

Inhaltsverzeichnis

1;Vorwort;5
2;Inhaltsübersicht;7
3;Abkürzungsverzeichnis;14
4;Literaturverzeichnis;16
5;§ 1 Einführung ;19
5.1;A. Allgemeines;21
5.1.1;I. Bedeutung der vGA im deutschen Steuerrecht und Skizzierung;23
5.1.1.1;1. Definition der verdeckten Gewinnausschüttung;23
5.1.1.2;2. Die vier Grundfälle der vGA;25
5.1.1.3;3. Rechtsfolgen;26
5.1.1.4;4. Unterscheidung der vGA nach § 8 Abs. 3 KStG und § 20 Abs. 1 EStG;26
5.1.1.5;5. VGA im Anrechnungsverfahren, im Halbeinkünfte- verfahren und nach der Unternehmenssteuerreform 2008;28
5.1.2;II. Ausländisches Recht;32
5.1.2.1;1. Österreich;33
5.1.2.2;2. Liechtenstein und Schweiz;33
5.1.2.3;3. Vereinigtes Königreich (UK);34
5.1.2.4;4. Vereinigte Staaten von Amerika (USA);34
5.1.2.5;5. Zusammenfassung;35
5.1.3;III. Internationales Steuerrecht;35
5.1.3.1;1. Deutsches Internationales Steuerrecht;37
5.1.3.2;2. Abkommensrecht;37
5.2;B. VGA und Steuerstrafrecht;38
5.2.1;I. Betroffene Steuerarten;39
5.2.2;II. Anknüpfungspunkte für einen Straftatbestand;39
5.2.2.1;1. VGA infolge einer strafbaren Handlung;39
5.2.2.2;2. Verwirklichung des Untreuetatbestandes (§ 266 StGB) durch eine vGA;40
5.2.2.3;3. Verwirklichung des Tatbestandes der Steuerhinterziehung ( § 370 AO) durch eine vGA;41
5.2.3;III. Verteidigungsstrategien;42
5.2.3.1;1. Tatbestandsebene;42
5.2.3.2;2. Vorsatzebene;43
5.3;C. Überblick über den Anwendungsbereich der vGA im KStG;43
5.3.1;I. Kleine und mittlere GmbH;43
5.3.2;II. AG und größere GmbH;44
5.3.3;III. Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts;45
5.3.4;IV. Stiftung;46
5.3.5;V. Weitere Körperschaftsteuersubjekte;47
5.3.6;VI. Exkurs: Limited (ausländische Kapitalgesellschaften);47
5.3.6.1;1. Allgemeine Vorbemerkung;47
5.3.6.2;2. VGA einer ausländischen Kapitalgesellschaft an einen inländischen Anteilseigner;49
5.3.6.3;3. VGA-Probleme ausländischer Gesellschaften mit Sitz oder Geschäftsleitung im Inland;49
5.3.6.4;4. Deutsche Zweigniederlassung einer ausländischen Gesellschaft;50
5.3.6.5;5. Leistungen einer deutschen Körperschaft an eine ausländische Gesellschaft;51
5.4;D. Konkurrierende Vorschriften;52
5.4.1;I. § 1 AStG;52
5.4.2;II. § 42 AO;53
5.4.3;III. § 8a KStG bis VZ 2008;55
5.4.4;IV. Liebhaberei;56
5.4.4.1;1. Bei Kapitalgesellschaften;56
5.4.4.2;2. Bei anderen Körperschaften;57
5.4.5;V. § 4 Abs. 5 EStG;58
5.4.6;VI. Handelsrechtliche Vorschriften;59
6;§ 2 Voraussetzungen der vGA auf Ebene der Körperschaft;61
6.1;A. Vermögensminderung / verhinderte Vermögensmehrung / Unterschiedsbetragsänderung / keine off ene Ausschüttung;62
6.1.1;I. Terminologie der Rechtsprechung und deren Bedeutung;63
6.1.1.1;1. Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung;63
6.1.1.2;2. Auswirkung auf den Unterschiedsbetrag im Sinne des § 4 Abs. 1 S. 1 EStG;65
6.1.1.3;3. In keinem Zusammenhang mit einer offenen Ausschüttung;65
6.1.1.4;4. Auswirkung auf das zu versteuernde Einkommen und Abweichungen von der BFH- Rechtsprechung;66
6.1.2;II. Vorliegen einer Vermögensminderung;67
6.1.2.1;1. Bilanzielle Vermögensminderung;67
6.1.2.2;2. Rückgewähr / Kompensation durch Schadensersatzansprüche der Körperschaft;68
6.1.3;III. Vorliegen einer verhinderten Vermögensmehrung;70
6.1.3.1;1. Leistungen der Körperschaft an den Gesellschafter oder an Dritte;71
6.1.3.2;2. Geschäftschancenlehre;71
6.1.3.3;3. Kompensation durch Schadensersatzansprüche der Körperschaft;72
6.1.4;IV. Vorteilsausgleich;73
6.2;B. Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis;73
6.2.1;I. Bedeutung des Tatbestandsmerkmals;74
6.2.1.1;1. Ausschluss von Vorgängen ohne Zielrichtung;75
6.2.1.2;2. Ausschluss von der Gesellschaft nicht objektiv zurechenbaren Vorgängen;75
6.2.1.3;3. Stellung des Empfängers der vGA;77
6.2.2;II. Sonderfall der nahestehenden Person / Zuwendung an Dritte;77
6.2.2.1;1. Dem Gesellschafter nahestehende Personen;78
6.2.2.2;2. Dritte, die dem Gesellschafter nicht nahestehen;79
6.3;C. Vorteilsgeneigtheit;79
6.3.1;I. Behandlung in der Rechtsprechung;80
6.3.2;II. Reichweite der Vorteilsgeneigtheit;81
6.3.3;III. Kritik;82
6.3.4;IV. Exkurs: die Veranlassung von Nebenleistungen im Zusammenhang mit einer vGA;83
7;§ 3 Voraussetzungen der vGA auf Ebene des Gesellschafters;85
7.1;A. Zuwendung eines Vermögensvorteils an den Gesellschafter oder einen Dritten;86
7.1.1;I. Zuwendung an den Gesellschafter;86
7.1.2;II. Zuwendung an einen Dritten;86
7.1.2.1;1. Verfügung über Vermögen als Zurechnungsgrund;87
7.1.2.2;2. Beitrag des Begriffs der Vorteilsgeneigtheit;88
7.1.3;III. Rückgewähr aufgrund zivilrechtlicher Verpflichtung;88
7.2;B. Ohne Beschluss der Organe der ausschüttenden Körperschaft;89
7.3;C. Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis;89
7.3.1;I. Generelle Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis;89
7.3.2;II. Abweichungen von der Behandlung auf Ebene der Körperschaft;91
7.3.2.1;1. Abweichende Beurteilung durch Finanzämter oder - gerichte;92
7.3.2.2;2. Fehlender Zufluss (unvollkommene vGA);92
7.3.2.3;3. Nachweisdifferenz;93
7.3.3;III. Veranlassung im individuellen Gesellschaftsverhältnis;94
7.3.4;IV. Zurechnungsprobleme in Mehrpersonenverhältnissen;95
8;§ 4 Feststellung der Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis;97
8.1;A. Feststellungslast;98
8.1.1;I. Grundsätzliche Beweislastverteilung;98
8.1.1.1;1. Kapitalgesellschaften;98
8.1.1.2;2. Sonstige Körperschaften;99
8.1.1.3;3. Gesellschafter;99
8.1.1.4;4. Beweisführung;101
8.1.2;II. Gegenbeweis Vorteilsausgleich;101
8.1.2.1;1. Grundsatz;101
8.1.2.2;2. Rechtlicher Zusammenhang;102
8.1.3;III. Beweiserleichterung wegen Mitwirkungspflichten und Sphärenverantwortlichkeit;103
8.2;B. Beherrschungsstellung (Sonderrechtsprechung);104
8.2.1;I. Anwendungsbereich;104
8.2.1.1;1. Vorliegen einer Beherrschungsstellung;104
8.2.1.2;2. Gleichgerichtete Interessen;106
8.2.2;II. Vorheriger Abschluss (Nachzahlungsverbot);106
8.2.3;III. Klare und eindeutige Vereinbarung;107
8.2.4;IV. Tatsächliche Durchführung;108
8.2.5;V. Zivilrechtliche Wirksamkeit;109
8.2.6;VI. Beweiswirkung und Erschütterung;110
8.3;C. Ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter;111
8.3.1;I. Gegenstand des hypothetischen Fremdvergleiches;112
8.3.2;II. Der verdoppelte Geschäftsleiter;113
8.3.3;III. Beweis und Gegenbeweis mittels konkretem Fremdvergleich;114
8.3.3.1;1. Interner Fremdvergleich;114
8.3.3.2;2. Externer Fremdvergleich;115
8.4;D. Erweiterung des Fremdvergleichs;116
8.4.1;I. VGA-spezifische Kriterien;116
8.4.2;II. Einkommensteuerrechtliche Kriterien;118
8.5;E. Ernsthaftigkeit;119
8.5.1;I. Mängel der Durchführung als Hinweis auf fehlende Ernsthaftigkeit;120
8.5.2;II. Unklare Vereinbarungen als Hinweis auf mangelnde Ernsthaftigkeit;121
8.5.3;III. Unübliche Vereinbarungen als Hinweis auf mangelnde Ernsthaftigkeit;121
8.5.3.1;1. Rechtsprechung des BFH;121
8.5.3.2;2. Kritik an der Rechtsprechung des BFH;122
8.5.4;IV. Tatsächliche Durchführung als Hinweis auf Ernsthaftigkeit;123
8.6;F. Zuwendungen an dem Gesellschafter nahestehende Personen;124
8.6.1;I. Reichweite des Nahestehensbegriffes;125
8.6.2;II. Auswirkungen des Nahestehens auf die Veranlassungsprüfung;126
8.7;G. Indizien und Vermutungen für das Vorliegen einer vGA;126
8.7.1;I. Vermutungen;126
8.7.2;II. Indizien;127
8.8;H. Die Bedeutung des „Dealing at Arm‘ s-Length-Principle“ für die vGA;127
8.8.1;I. Unterschiede zum Veranlassungsprinzip;128
8.8.2;II. DeDer verdoppelte Geschäftsleiter und das Arm’s-length- Principle;128
9;§ 5 Rechtsfolgen der vGA und typische Anwendungsfälle;130
9.1;A. Bei der Körperschaft;130
9.1.1;I. Allgemeine Rechtsfolgen;130
9.1.1.1;1. Bewertung der vGA;131
9.1.1.2;2. Totale und partielle vGA;135
9.1.1.3;3. Körperschaftsteuerminderung / Körperschaftsteuererhöhung;136
9.1.1.4;4. Indirekte Abgabenfolgen bei der Umqualifizierung;136
9.1.1.5;5. Aktivierung von vGA;140
9.1.1.6;6. Passivierung von vGA;142
9.1.2;II. typische Anwendungsfälle bei GmbH;143
9.1.2.1;1. Gründungskosten;143
9.1.2.2;2. Pensionszusagen;144
9.1.2.3;3. Geschäftsführergehalt;150
9.1.2.4;4. Darlehen;154
9.1.2.5;5. Dauerdefizitäre Tätigkeiten;156
9.1.3;III. Anwendungsfälle bei Stiftungen;157
9.1.3.1;1. Mögliche Empfänger von vGA;157
9.1.3.2;2. Partieller Vorrang des § 10 Nr. 1 KStG;158
9.1.4;IV. Anwendungsfälle bei Genossenschaften;159
9.1.5;V. Anwendungsfälle bei wirtschaftlicher Betätigung der öffentlichen Hand;160
9.1.5.1;1. Miet- und Pachtaufwand;162
9.1.5.2;2. Nicht ausreichende Eigenkapitalquote;163
9.1.5.3;3. Dauerverlustbetriebe;164
9.1.5.4;4. Querverbund;168
9.1.6;VI. Anwendungsfälle bei Vereinen;169
9.1.7;VII. Anwendungsfälle bei Auslandsberührung;170
9.1.7.1;1. Typische Fälle der vGA;170
9.1.7.2;2. Behandlung der vGA bei der Körperschaft;172
9.2;B. Beim Gesellschafter;173
9.2.1;I. Allgemeine Rechtsfolgen;173
9.2.1.1;1. Ebene des Gesellschafters;173
9.2.1.2;2. Besteuerung des Dritten;186
9.2.1.3;3. Bewertung der vGA;187
9.2.2;II. Steuererklärung;190
9.2.3;III. Anwendungsfälle;190
9.2.3.1;1. Rechtsformbedingte Besonderheiten;190
9.2.3.2;2. Überhöhte Tätigkeitsvergütung;191
9.2.3.3;3. Verstoß gegen Vorgaben für beherrschende Gesellschafter;192
9.2.3.4;4. Verzicht auf eine Pensionszusage;192
9.2.3.5;5. Zuwendung an Familienangehörige und sonstige nahestehende Personen;193
9.2.3.6;6. Unterhalten von Gegenständen / Einrichtungen des privaten Gebrauchs ( Dauerverlustbetriebe);194
9.2.3.7;7. VGA an juristische Personen des öffentlichen Rechts;194
9.2.3.8;8. Darlehen;195
9.2.3.9;9. VGA bei Auslandsberührung – Behandlung des Begünstigten;196
9.3;C. Besondere Beteiligungsformen;199
9.3.1;I. Anwendungsfälle bei der GmbH & Co. KG;199
9.3.1.1;1. Verhältnis zwischen GmbH und KG;199
9.3.1.2;2. Vorgänge zwischen GmbH und ihrem Gesellschafter;200
9.3.1.3;3. Geminderter Gewinnanteil der GmbH bei Beteiligung am Vermögen;200
9.3.1.4;4. Überhöhte Geschäftsführergehälter bei der KG;201
9.3.2;II. Zuwendungen zwischen verbundenen Unternehmen;202
9.3.2.1;1. Zuwendungen der Enkel an die Muttergesellschaft;202
9.3.2.2;2. Zuwendungen zwischen Schwestergesellschaften;203
9.3.3;III. Anwendungsfälle bei Organschaft;203
9.4;D. Verknüpfung der Besteuerungsebenen;205
9.4.1;I. Korrespondenz der Veranlassungsprüfung;205
9.4.2;II. Vorteilsgeneigtheit;206
9.4.3;III. § 32a KStG – „formelle Korrespondenz“ ;207
9.4.4;IV. § 8b Abs. 1 S. 2 KStG und § 3 S. 1 Nr. 40 lit. d EStG – „ Korrespondenz der Rechtsfolgen“;207
10;§ 6 Checklisten ;208
10.1;A. Kriterien bei Beherrschungsstellung;208
10.2;B. Pensionszusage;208
10.3;C. Geschäftsführervergütung;209
10.4;D. Geschäftschancenlehre;209
10.5;E. Betrieb gewerblicher Art;209
10.6;F. Generelle vGA Prüfung;210
11;Stichwortverzeichnis;211

Zweck, Abgrenzung, Rechtsfolgen

Typische Beratersituationen

vGA bei besonderen Beteiligungsformen

Rechtsformen von der Ein-Mann-GmbH bis zur Limited

Vermeidungsstrategien

Gestaltungshinweise

Checklisten und Muster

Leseproben

§ 1 Einführung (S. 19)

Die verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) gehört zu den umstrittensten und – auch deswegen – unübersichtlichsten Themen des Steuerrechts. Dies gilt sowohl für die Definition der vGA als solche, der sich bereits zahlreiche Bearbeitungen widmen1, als auch und insbesondere für die Ausgestaltung des Rechtsinstituts in der Rechtspraxis. Schrittmacher der Entwicklung ist seit jeher der I. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH), der sich insbesondere unter seinem Vorsitzenden Franz Wassermeyer um eine klare Linie und um eine Weiterentwicklung des Rechtsinstituts verdient gemacht hat. Auch nach dem Wechsel des Vorsitzes im I. Senat ist die eingeschlagene Linie beibehalten worden.

In jüngerer Zeit hat der VIII. Senat des BFH, der für die Einkünfte aus Kapitalvermögen, und damit für die beim Gesellschafter zu versteuernden verdeckten Gewinnausschüttungen zuständig ist, seine Definition der vGA, die von derjenigen des I. Senats (zu Recht) abweicht, präzisiert und sich teilweise bewusst von einigen vom I. Senat aufgestellten Rechtssätzen abgegrenzt. Insbesondere hat der VIII. Senat deutlich gemacht, dass die vGA nach § 20 Abs. 1 EStG nicht zwingend eine vGA nach § 8 Abs. 3 KStG voraussetzt. Diese Entwicklung ist von der Finanzverwaltung bislang noch nicht aufgegriffen worden.

Die Rechtsprechung zur vGA ist also in Bewegung und insbesondere das Zusammenspiel der beiden mit dieser Materie befassten Senate des BFH könnte in Zukunft noch die ein oder andere überraschende Entscheidung oder gar eine Divergenzvorlage an den Großen Senat zur Folge haben2. Die Rechtsprechung des BFH ist aus diesem Grunde für die verdeckte Gewinnausschüttung von erheblicher Bedeutung.

Literatur und Rechtsprechung zur verdeckten Gewinnausschüttung sind inzwischen fast unüberschaubar geworden. Geradezu einen Boom erleben die ABCs der vGA3 aber auch ganze Kommentare widmen sich ausschließlich diesem Rechtsinstitut. Die Fülle der bestehenden Literatur und Rechtsprechung vereinfacht die Bewältigung einer vGA-Problematik nicht. Zumal auch in jüngster Zeit noch von „babylonischer Sprachverwirrung", und „Erfindungsreichtum der Rechtsprechung" im Zusammenhang mit vGA die Rede ist.

In der Beratungspraxis ist es zum einen entscheidend, bereits im Vorfeld zu erkennen, wo ein vGA-Problem drohen könnte – und gegenzusteuern. Zum anderen muss ein bereits aufgetretenes vGA-Problem in den Gesamtzusammenhang eingeordnet werden, damit die Situation zutreffend eingeschätzt werden kann. Aber schon im Rahmen der Gründungsberatung ist auf mögliche vGA-Sachverhalte zu achten, denn bereits in der Gründungsverfassung einer Körperschaft können die Wurzeln für spätere vGA liegen.

Diesen Beratungsansätzen soll mit Hilfe des vorliegenden Bandes nähergetreten werden. Der erste Teil gibt einen grundlegenden Überblick über die verdeckte Gewinnausschüttung bei der Körperschaft und beim Gesellschafter. Dabei wird zusammenfassend aufgezeigt, bei welchen Körperschaften überhaupt, und wenn ja, welche, vGA-Probleme entstehen können. Denn unterschiedliche Steuersubjekte haben eine höchst unterschiedliche Anfälligkeit für verdeckte Gewinnausschüttungen. Zunächst werden aber die Rechtswirkungen der vGA aufgezeigt und insbesondere die strafrechtlichen Folgerungen aus vGA dargelegt, die für die Beratungspraxis von elementarer Bedeutung sind. Schließlich sind die Konkurrenzverhältnisse zu anderen Korrekturvorschriften darzustellen.

Die §§ 2, 3 und 4 widmen sich der Definition der vGA und weisen den Weg zu einer Subsumtion unter den abstrakten Rechtsbegriff. Dabei ist entsprechend der differenzierten Rechtsprechung des BFH von einer abweichenden Definition auf Ebene der Körperschaft und auf Ebene der Anteilseigner auszugehen. § 5 schließt mit einer detaillierten Darstellung einzelner Schwerpunkte der vGA an. Die Darstellungsform orientiert sich bewusst nicht an den vielfach vorhandenen ABCs der vGA.

Über Autor(innen)

Steuerberater Dr. Ralf Kohlhepp ist Fachanwalt für Steuerrecht in Hamburg und kennt die Beratersituation aus der Praxis. Er beschäftigt sich langjährig und in zahlreichen Veröffentlichungen mit dem Thema und hat bei Prof. Dr. Johanna Hey an der Juristischen Fakultät der Heinrich Heine-Universität zur verdeckten Gewinnausschüttung im Körperschaft- und Einkommensteuerrecht promoviert.